Экспорт товара: расчеты через посредника, Представительство нерезидента: налогообложение, отчетность
1) Поставщик -резидент экспортирует товар Покупателю- нерезиденту (затамаживает и отправляет), но при этом оплату получает от резидента- Посредника, который получает от Покупателя-нерезидента валюту за товар и свое вознаграждение за услуги (можете предложить свой вариант за какие услуги, например за поиск товара). Затем эта валюта за минусом вознаграждения перечисляется Поставщику резиденту- резидентом Посредником. Разъясните пожалуйста эту операцию с точки зрения нашего законодательства и ответьте на следующие вопросы:
- какой Договор должен быть применим: договор Поручения или Договор комиссии (трехсторонний)?
Каким нормативным документом НБУ подтверждается операция по оплате в валюте между резидентами по вышеуказанным Договорам?
- не попадает ли данная операция под финмониторинг?
- каким документом будет подтверждаться полученная комиссия от нерезидента –Покупателя ?
2) какой учет и какие налоги уплачиваются Представительством нерезидента юридического лица на территории Украины?
3) Учредитель юридического лица - нерезидента является гражданином Украины.
Должен ли он подавать какие-то отчеты в Украине, уплачивать налоги ?
Консультация исполнителя
АКТУАЛЬНО НА 17.06.2014
1. Относительно договора на экспорт товара.
- Предложенная вами схема не возможна вследствие того, что согласно нашему законодательству, вы не имеете право получить валюту от нерезидента, а в последующем ее за минусом своего вознаграждения перечислить резиденту – поставщику.
Это следует из Постановления НБУ от 12.11.2003 N 492 «Про затвердження Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах».
Так, согласно норм Инструкции:
«5.3. На поточні рахунки в іноземній валюті юридичних осіб-резидентів зараховуються такі кошти:
перераховані з-за кордону нерезидентом на рахунок резидента, який виступає посередником, для подальшого перерахування іншим резидентам - суб'єктам господарювання, за дорученням яких на підставі договорів комісії, доручення, консигнації або агентських угод було здійснено продаж продукції, робіт, послуг;
перераховані з рахунку резидента-посередника, яким за дорученням власника рахунку на підставі договорів комісії, доручення, консигнації або агентських угод здійснюється продаж продукції, робіт, послуг нерезиденту, у сумі валютної виручки від такого продажу, яка надійшла від нерезидента;
5.4. З поточного рахунку в іноземній валюті юридичних осіб-резидентів за розпорядженням власника рахунку здійснюються такі операції:
перерахування з рахунку резидента-посередника на поточні рахунки інших резидентів - суб'єктів господарювання, за дорученням яких на підставі договорів комісії, доручення, консигнації або агентських угод було здійснено продаж нерезиденту продукції, робіт, послуг;»
Из данных норм следует, что вы имеете право как посредник на свой счет принимать валюту от нерезидента-покупателя и в последующем перечислять ее резиденту- поставщику, только в случае если между вами, как посредником и резидентом заключен договор комиссии на продажу товара нерезиденту. Следовательно, у вас должен быть заключен договор таким образом, что Вы являетесь комиссионером и продаете товар нерезиденту, а соответственно самостоятельно занимаетесь таможенным оформлением товара. В этом случае вознаграждение будете получать от резидента – комитента в гривне.
Вы можете заключить комиссионный договор с нерезидентом на покупку товара, но в этом случае вы должны будете продать поступившую валюту и уже за гривню купить у резидента товар на Украине. В этом случае вы получите вознаграждение в валюте от нерезидента, а резидент – продавец получит за товар гривню.
- Если же вы оформите тройственный договор по предложенной вами схеме (в котором вы не являетесь комиссионером а только получателем средств), а именно через вас будут проходить только платежи в валюте и банк осуществит эти операции, то по данной схеме, возникнут вопросы со стороны финансового мониторинга, так как предприятия не имеют права проводить через себя операции с денежными средствами.
3. Полученная комиссия от нерезидента –покупателя подтверждается Актом выполненных работ и отчетом комиссионера.
2. Относительно постоянного представительства нерезидента.
При осуществлении постоянными представительствами предпринимательской деятельности на территории Украины на них распространяется режим национального законодательства Украины.
Налог на прибыль.
Постоянные представительства нерезидентов, получающие доходы с источником их происхождения из Украины либо выполняющие агентские представительские) и другие функции в отношении таких нерезидентов или их учредителей, являются плательщиками налога на прибыль (п.п. 133.2.2 НКУ).
До начала своей хозяйственной деятельности постоянное представительство должно встать на учет в налоговом органе по своему местонахождению в порядке, установленном центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование государственной финансовой политики. Постоянное представительство, начавшее свою хозяйственную деятельность до регистрации в налоговом органе, считается уклоняющимся от налогообложения, а полученные им прибыли считаются сокрытыми от налогообложения (п. 133.3 НКУ).
При этом доходы нерезидентов, осуществляющих свою деятельность в Украине через постоянное представительство, облагаются налогом на прибыль по правилам, установленным п. 160.8 НКУ.
Порядок расчета налоговых обязательств нерезидентов, осуществляющих деятельность на территории Украины через постоянное представительство, утвержден приказом от 25.06.2013 г № 610 .
В соответствии с п. 160.8 НКУ и Порядком № 610 объект обложения налогом на прибыль постоянных представительств нерезидентов может определяться одним из трех способов:
— в общем порядке, когда постоянное представительство нерезидента приравнивается с целью налогообложения к плательщику налога, который осуществляет свою деятельность независимо от такого нерезидента;
— на основании составления нерезидентом отдельного баланса финансово-хозяйственной деятельности, если нерезидент осуществляет свою деятельность не только в Украине, но и за ее пределами и при этом не определяет прибыль от своей деятельности, которая ведется им через постоянное представительство в Украине;
— как разность между доходом и затратами, определенными путем применения к сумме полученного дохода коэффициента 0,7. Данный способ используется, если невозможно определить путем прямого подсчета прибыль, полученную нерезидентом с источником его происхождения в Украине. А исчисляет сумму налогооблагаемой прибыли с использованием этого способа непосредственно орган государственной налоговой службы.
НДС и другие налоги
На постоянное представительство нерезидента распространяются общие правила обложения НДС и другими налогами в соответствии с законодательством Украины.
Бухгалтерский учет
Статья 2 Закона Украины о бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине распространяет его действие на представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности, которые должны вести бухучет и подавать финотчетность согласно законодательству Украины.
Таким образом, постоянное представительство нерезидента ведет бухгалтерский учет и составляет финансовую отчетность в соответствии с Национальными стандартами бухгалтерского учета.
Прилагается приказ Минфина 25.06.2013 г. N 610, письмо ГНСУ от 18.03.2013 г. N 4198/6/18-3115 (о регистрации представительства).
3. Относительно налогообложения и отчетности учредителя юридического лица - нерезидента.
Валютная декларация.
Согласно ст. 9 Декрет КМУ от 19.02.1993г. № 15-93 «О системе валютного регулирования и валютного контроля» Декрета обязанность по декларированию валютных ценностей и иного имущества, находящегося за территорией Украины, возлагается на резидентов. При этом в перечень резидентов, приведенный в п.5 ст.1 этого нормативного документа, включены и физические лица (граждане Украины, иностранные граждане, лица без гражданства), имеющие постоянное место жительства на территории Украины, в том числе временно находящиеся за границей.
Однако уже в Указе Президента Украины от 18.06.1994г. № 319/94 «О неотложных мерах по возврату в Украину валютных ценностей, незаконно находящихся за ее пределами» и в приказе МФУ от 25.12.1995г. № 207 «Об утверждении формы Декларации о валютных ценностях, доходах и имуществе, принадлежащих резиденту Украины и находящихся за ее пределами» упоминаются не просто резиденты, а субъекты предпринимательской деятельности, что исключает необходимость представления валютной декларации физическими лицами — резидентами, не зарегистрированными в качестве субъектов предпринимательства. Причем в письмах главного налогового ведомства эта мысль четко не прослеживается (см. например, письмо от 18.11.2004г. № 8413/К/17-31153). Тем не менее, к данному выводу можно прийти на основании следующих аргументов.
Во-первых, форма валютной декларации рассчитана на составление ее субъектами предпринимательства, о чем свидетельствуют многочисленные комментарии тех же налоговых органов и НБУ относительно составления данной декларации (об этом мы поговорим далее), а обязанность граждан заключается в необходимости (при соблюдении некоторых условий) представить декларацию о доходах, что предусмотрено ст. 176 НКУ. Частично физическое лицо может отразить в Декларации об имущественном состоянии и доходах свое «иностранное» имущество. Так, в разделе VII декларации отражается наличие у физического лица недвижимости — как на территории Украины, так и за ее пределами.
Во-вторых, валютная декларация должна быть представлена органам ГНС и региональному отделению НБУ в сроки, установленные для представления финансовой отчетности. А граждане — физические лица не ведут бухгалтерский учет своей деятельности и, соответственно, не имеют никакого отношения к составлению и представлению финансовой отчетности.
Таким образом, по нашему мнению, лишь субъекты предпринимательской деятельности (юридические и физические лица) при определенных обстоятельствах обязаны представлять валютную декларацию.
Наше мнение подтверждается мнением Национального банка Украины, в котором сказано, что на сегодняшний день декларированию подлежат валютные ценности, доходы и имущество, которые находятся за пределами Украины, только тех физических лиц, которые являются субъектами предпринимательской деятельности (письмо Национального банка Украины от 17.09.2013г. № 28-309/13255).
Декларация об имущественном состоянии и доходах.
Согласно пп. 165.1.44. НКУ в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика не включаются доходы в виде суммы имущественного и неимущественного взноса налогоплательщика в уставный фонд юридического лица - эмитента корпоративных прав, в обмен на такие корпоративные права.
В соответствии с пп. 170.2.2. НКУ инвестиционная прибыль рассчитывается как положительная разница между доходом, полученным налогоплательщиком от продажи отдельного инвестиционного актива, и его стоимостью, которая определяется из суммы затрат на приобретение такого актива с учетом норм подпунктов 170.2.4 - 170.2.6 этого пункта.
Если общий финансовый результат операций с инвестиционными активами имеет отрицательное значение, его сумма переносится в уменьшение общего финансового результата операций с инвестиционными активами следующих лет до его полного погашения (пп. 170.2.6. НКУ).
Следовательно, гражданин (резидент) Украины желательно подавать Декларацию об имущественном состоянии и доходах за год в котором были приобретены корпоративные права, сообщив таким образом о приобретении корпоративных прав и об отрицательном (в данном случае) результате операций с инвестиционными активами (Приложение 3 к строке 01.04. Декларации). Если декларация не подавалась, то в последствии когда будут продаваться корпоративные права, вся сумма попадет под налогообложения и нельзя будет уменьшить на расходы по приобретению этих прав.
Лицензирование корпоративных прав за границей.
Приобретение корпоративных прав за границей требует приобретения лицензии НБУ. Порядок получения лицензий установлен Инструкцией о порядке выдачи индивидуальных лицензий на осуществление инвестиций за границу, утвержденной постановлением НБУ от 16 марта 1999 г. N 122.
