Иностранная валюта и курсовые разницы: общие правила учета

Для современного рынка операции с иностранной валютой стали обыденным явлением и производятся все чаще. Но чем популярнее запрос на такие сделки, тем больше вопросов возникает по данным операциям. Далее в статье — разбор особенностей и ключевых моментов учета инвалюты и курсовых разниц.

Толкование термина

Чтобы определиться с особенностями учета инвалюты, для начала нужно разобраться с толкованием термина "иностранная валюта" (далее сокращенно — ИВ). Его определения даются в нескольких официальных источниках. В правовых актах "О внешнеэкономической деятельности" и "О валюте и валютных операциях" речь идет о ИВ как о наличной валюте и дензнаках, которые:

• являются легальным платежным средством на территории другого государства;
• находятся в обороте на территории другого государства. 

В дополнение к определению указано, что ИВ может быть представлена в том числе монетами; банкнотами; казначейскими  билетами.

Также упоминается о банковских счетах и электронных деньгах. В "Положении о бухгалтерском учете" термин ИВ освещается в рамках его использования в бухотчетности предприятий. Там дается определение, что это валюта, которая отличается от валюты отчетности. Под ней, в свою очередь, подразумевается национальная валюта Украины — гривна. Соответственно, при составлении бухотчетности, если учитываются различные операции в ИВ, то имеются в виду валюты всех других государств, кроме Украины.

Также в Положении отмечено, что операциями в ИВ называют те хозоперации (далее сокращенно — ХО), денежные расчеты которых происходят в ИВ.

Специфика статей баланса, и чем они отличаются

Вид статьи баланса (монетарные/немонетарные) влияет на особенности учета хозяйственных операций. Определение первого термина дается в Положении о бухучете. Примерами монетарных статей, указанных в Положении, являются займы, депозиты, а также любого вида задолженности в ИВ.

К немонетарным статьям относятся товарные задолженности (они могут быть как кредиторские, так и дебиторские).

Чтобы можно было отразить информацию по хозоперациям в бухгалтерских и финотчетностях, для начала эти расчеты нужно перевести с ИВ в национальную валюту Украины. Правила учета регламентируются тем же Положением о бухучете.

Рекомендация № 1

Какой курс для пересчета ИВ используется для составления бухотчетности? По правилу №1 необходимо выбрать актуальный на начало дня даты осуществления конкретной ХО.

Стоит отметить, что необходимо обращаться к строго к официальному курсу.

Важная информация: данное правило также распространяется на все безналичные операции. Важно, чтобы при перерасчете ИВ на национальную не возникало противоречий с налоговым или таможенным законодательством.

В 2014-2015 годах возникала некоторая путаница с расчетами. ИХ двойственность была спровоцирована тем, что в тот период в течение дня действовало одновременно два курса НБУ. В данный момент в течение одного дня действует единый курс. Трудность расчетов и двусмысленность толкования устранены.

Рекомендация № 2

Следующая рекомендация касается суммы аванса (предоплаты), которая предоставляется или принимается в ИВ. Аванс может быть предназначен для приобретения немонетарных активов или оплаты работ/услуг. Они должны перечисляться в национальную валюту по валютному курсу на начало того дня, когда аванс был уплачен. 

Если авансовые платежи вносились частями, то они перечисляются в валюту отчетности, исходя из последовательности их осуществления. 

В той ситуации, когда аванс был получен от третьих лиц в качестве оплаты поставки готовой продукции или работ/услуг, и если он определяется как доход в отчетном периоде, то сумма переводится в национальную украинскую валюту по валютному курсу на начало дня даты получения предоплаты. Если аванс получался от других лиц частями, то и перечисляется в валюту отчетности он согласно последовательности получения частей предоплаты. 

Если авансов было больше одного, то для каждой отдельной суммы рассматривается валютный курс на дату осуществления операции.

Если поставка товара/услуги произошла ранее, чем поступление авансового платежа, то необходимо обратиться к рекомендации № 1. Возникновение денежной задолженности должно отражаться по валютному курсу НБУ на эту дату. Когда возникает монетарная статья — потому что поставка товара или услуги будет оплачиваться в ИВ — то получается разница между днем приема оплаты и днем возникновения такой задолженности. Эта разница называется курсовой, что отражено в Положении о бухгалтерском учете.

Курсовая разница: что это такое и как ее корректно рассчитывать в разных ситуациях

Понятие "курсовая разница" (далее сокращенно — КР) толкуется как разница между одинаковыми объемами ИВ при разных валютных курсах.

Как корректно рассчитывать КР

Правило № 1. Для определения КР используются только монетарные статьи баланса. На примере погашения задолженности, при которой используется инвалюта, КР рассчитывается по актуальному курсу на дату этого погашения.

Правило №2. КР рассчитывается только относительно официального курса — того валютного курса, который определяется Национальным банком Украины.

Остальные варианты, как гласит Положение о бухучете, являются неофициальными для расчета КР и не рассматриваются. 

Правило № 3. Определение КР проводится на каждую дату баланса и на дату осуществления ХО.

Важно: датой баланса, о которой идет речь, считается та дата, на которую составляется баланс предприятия. Как правило, при составлении необходимых отчетных документов отталкиваются от последнего дня отчетного периода (это может быть квартал, 6 или 9 месяцев — в случае промежуточной отчетности, или один календарный год). Таким образом, даты баланса определяются для промежуточных отчетов:

• 31 марта;
• 30 июня;
• 30 сентября.

Для годовой отчетности — на дату 31 декабря.

Соответственно, КР определяется по национальному курсу, который действителен на момент вышеуказанных дат — 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря. Если предприятие не подготавливает промежуточные финансовые отчеты, а делает финотчетность только единожды за календарный год, то актуальна будет единственная дата — 31 декабря. Под датой ХО подразумевается день ее проведения де-факто.

Использование формулы для определения КР

Для определения КР используются следующие понятия:

• собственно КР;
• сумма ХО;
• официальный курс на день проведения ХО или день баланса (1);
• официальный курс на день определения КР (2).

Аббревиатуры этих понятий используются в формуле КР (сумма курсовых разниц)= СХО (сумма ХО) х (К2 – К1).

Обратите внимание, что при определении КР важным фактором является то, с какой целью проводилась ХО. 

Специфика расчета КР относительно ХО или монетарной статьи

Как корректно рассчитать КР? Ответ на этот вопрос содержится в учетной политике в Положении о бухучете. Например, выбирая способ расчета КР, можно получить разные данные и это напрямую повлияет на объем показателей, важных для ведения налогового учета.

Важно о корректировках. Корректировки применяются с того момента, когда доход от любого вида деятельности за год оказывается выше отметки в 20-миллионный доход.  В том случае, когда данная отметка еще не превышена, то уменьшающие или увеличивающие корректировки могут не применяться.

В каком формате — развернутом/свернутом — следует оформлять статьи активов, доходов, расходов и обязательств при составлении финотчетов? В Положении о бухучете отражено, что сворачивать статьи недопустимо. Четких указаний относительно того, свертывать или развертывать статьи, нет. Однако рекомендации сводятся к тому, что в финотчетности по П(С)БУ лучше отражать все статьи в развернутом формате.

Отношение к ИВ в рамках уплаты налоговых начислений

Особенности уплаты налога на прибыль: расчет налога производится по бухгалтерскому финрезультату (на основе П(С)БУ или МСФО), который был откорректирован на КР, предусмотренную Налоговым кодексом Украины. Он может быть откорректирован как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения базы.

Налогоплательщики, которые платят единый налог: если с налогоплательщиком рассчитывались в ИВ, то здесь порядок действий дублирует вышеуказанные. Нужно будет пересчитать данную сумму по официальному курсу НБУ, который был актуален в день проведения ХО. После пересчета на национальную украинскую валюту, новая сумма станет основанием для налогообложения. Налоговые ведомства считают, что курсовую разницу со знаком "плюс" нужно включать в сумму для расчета налога на доход. При этом отрицательная разница не будет уменьшать базу обложения единым налогом.

Из этого мы можем сделать вывод, что налоговые ведомства выступают за налогообложение не только положительной КР, возникающей при пересчете доходов на дату создания, но и за налогообложение прибыли при продаже такой инвалюты.