Реорганизация путем присоединения: НДС и налог на прибыль

АКТУАЛЬНО НА 14.12.2015 

Убытки по налогу на прибыль.

До 01.01.2015г. в Налоговом кодексе (НКУ) вопросы налогового учета последствий реорганизации регулировал п.153.15, согласно которого убытки ликвидируемого лица могли быть учтены в налоговом учете правопреемника.

В действующей редакции 3 раздела НКУ отсутствуют нормы, определяющие последствия реорганизации для налогового учета правопреемника, в том числе о праве учесть убытки ликвидируемого лица.

В соответствии с п.134.1.1 НКУ объектом налогообложения является доход с источником происхождения из Украины и за ее пределами, определяемый путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета или международными стандартами финансовой отчетности, на разницы, возникающие в соответствии с положениями этого раздела.

Следовательно, порядок определения объекта налогообложения базируется на результатах бухгалтерского учета, отраженного плательщиком налога в финансовой отчетности.

При этом финансовый результат до налогообложения, в частности, уменьшается на сумму отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет самого налогоплательщика, а не другого лица, которое ликвидировано.

Расходы по обязательствам, передающимся правопреемнику при реорганизации путем присоединения и по которым дата признания ликвидируемым предприятием, не наступила, возникают у правопреемника, который учитывает их при формировании финансового результата до налогообложения налогом на прибыль по правилам бухгалтерского учета. Но это не касается налогового учета убытков.

ГФС не признает перенос в декларацию правопреемника налоговых убытков. В письме от 08.10.2015г. N 21364/6/99-99-19-02-02-15 налоговики указывают: «нормы раздела III "Налог на прибыль предприятий" Кодекса в редакции, действующей с 01.01.2015 г., не предусматривают положений, предоставляющих право осуществлять учет при определении объекта обложения налогом на прибыль предприятию, присоединившему другого убыточного плательщика налога, его налоговых убытков».

Аналогичная позиция изложена налоговиками в письме от 14.02.2015г. N 2567/10/26-15-15-03-11: «Нормы раздела III "Налог на прибыль предприятий" НКУ в редакции, действующей с 01.01.2015 г., не предусматривают переходные положения, дающие право плательщикам при их реорганизации путем присоединения осуществлять учет при определении объекта обложения налогом на прибыль предприятием, присоединившим другого убыточного плательщика налога его налоговых убытков и не включенных в налоговые расходы сумм процентов по долговым обязательствам».

Таким образом, правопреемник может только отразить полученные бухгалтерские убытки в своем балансе. Но перенос и отражение в декларации на прибыль налоговых убытков не предусмотрен Налоговым кодексом.

Отрицательное значение НДС.

Согласно п.98.8 НКУ в случае если налогоплательщик, который реорганизуется, имеет суммы чрезмерно уплаченных денежных обязательств, такие суммы подлежат зачету в счет его непогашенных денежных обязательств или налогового долга по другим налогам. Указанная сумма распределяется между бюджетами и государственными целевыми фондами пропорционально общим суммам денежного обязательства или налогового долга такого налогоплательщика.

При этом, в случае если сумма чрезмерно уплаченных денежных обязательств или невозмещенных налогов и сборов налогоплательщика  превышает сумму денежных обязательств или налогового долга по другим налогам, сумма превышения передается в распоряжение правопреемника пропорционально его доле в имуществе, которое распределяется, в соответствии с распределительным балансом или передаточним актом (п.98.9 НКУ).

Отрицательная сумма НДС, учтенная в строке 24 Декларации по НДС не является суммой денежного обязательства или суммой невозмещенного налога, следовательно для переноса такой суммы воспользоваться данной нормой нельзя. Это может касаться только суммы бюджетного возмещения ликвидируемого лица.

Каких либо других норм по переводу отрицательной суммы НДС, учтенной в строке 24 Декларации по НДС, Налоговый кодекс не содержит.

Свою позицию о непризнании отрицательной суммы НДС налоговики высказали в письме от 29.10.2015 № 23015/6/99-99-19-03-02-15, в котором в частности сказано:

«- сумма отрицательного значения, зачисляемая в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода, которая учитывается в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость лица, которое реорганизуется путем присоединения, к налоговой отчетности новообразовавшегося лица не переносится;

- невозмещенные остатки сумм бюджетного возмещения, которые учитываются в интегрированной карточке налогоплательщика  состоянием на дату аннулирования регистрации, которая реорганизуется путем присоединения к другому налогоплательщику  на добавленную стоимость, переносятся в интегрированную карточку налогоплательщика  новообразовавшегося лица».

В связи с этим, по нашему мнению, налоговые органы не признают отражение правопреемником в декларации по НДС отрицательной суммы НДС ликвидируемого лица.